新金融东西管帐原则施行后贸易银行过期贷款利钱企业所得税风险切磋

根据《关于进一步贯彻落实新金融东西相关管帐原则的通知》（财会〔2020〕22号）的规定，施行企业管帐原则的非上市企业应当自2021年1月1日起施行新金融东西相关管帐原则，契合文件规定规外前提的部门金融机构最迟在2022年1月1日就必需全面施行新的金融东西管帐原则。因而，在目前我国各类金融机构全面施行新金融东西管帐原则后，针对过期贷款资产的利钱确认问题、按摊余成本法核算的不良贷款利钱的折现回拨涉及的税会差别问题，在良多非上市银行中就起头逐渐显露出来。

我们晓得，针对贸易银行过期贷款利钱收进的企业所得税处置，国度税务总局在2010年就下发过《国度税务总局关于金融企业贷款利钱收进确认问题的通知布告》（国度税务总局通知布告2010年第23号），明白过金融机构涉及过期贷款利钱收进的企业所得税处置办法。但是，那个文件的规定仍是表现了很强的“税会差别”协调的看念，即将税务的处置办法成立在必然的管帐处置根底之上。但是，我国金融企业的管帐核算轨制从早先的根据财务部印发《金融企业管帐轨制》（财会[2001]49号），到后面全面实行管帐原则，包罗后面中国管帐原则和国际接轨，到比来新的金融东西管帐原则，金融企业的管帐核算办法已经发作了很大的改动。但是，我们税法的文件仍是基于原先的管帐核算办法，且将税收的处置办法成立在原先的管帐处置之上，那就招致了目前良多金融企业反应，新金融东西管帐原则施行后，企业因“税会差别”问题，面对很大的税收风险。

详细的原因事实在哪里呢？我们起首来看一下：

起首，根据财务部2001年印发《金融企业管帐轨制》（财会[2001]49号）规定，我们关于过期贷款利钱收进的核算原则是如许的：

第八十五条 金融企业发放的贷款，应定期计提利钱并确认收进。发放贷款到期（含展期，下同）90天后尚未收回的，其应计利钱停行计进当期利钱收进，纳进表外核算；已计提的贷款应收利钱，在贷款到期90天后仍未收回的，或在应收利钱过期90天后仍未收到的，冲减原已计进损益的利钱收进，转做表外核算。非银行金融企业除贷款以外的融出资金，其计提的利钱按上述原则处置。

即根据财务部2001年的《金融企业管帐轨制》，我们仍是有“表内”和“表外”的概念，关于过期贷款，在利钱收进确认上明白两大原则：

1. 停行确认原则：发放贷款到期（含展期，下同）90天后尚未收回的，其应计利钱停行计进当期利钱收进，纳进表外核算；

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2. 过期利钱红冲原则：已计提的贷款应收利钱，在贷款到期90天后仍未收回的，或在应收利钱过期90天后仍未收到的，冲减原已计进损益的利钱收进，转做表外核算。

我们看到，针对金融机构过期贷款利钱的企业所得税处置，我们在《国度税务总局关于金融企业贷款利钱收进确认问题的通知布告》（国度税务总局通知布告2010年第23号）根本就是根据财务部2001年的《金融企业管帐轨制》中的规定来的：

1. 企业所得税停行确认收进原则：属于过期贷款，其过期后发作的应收利钱，应于现实收到的日期，或者虽未现实收到，但管帐上确认为利钱收进的日期，确认收进的实现。

2. 过期利钱企业所得税抵减收进原则：金融企业已确认为利钱收进的应收利钱，过期90天仍未收回，且管帐上已冲减了当期利钱收进的，准予抵扣当期应纳税所得额。

特殊是针对管帐上已经表内确认的利钱收进，过期90天仍未收回的，企业所得税上冲要减当期收进的前提是必需“管帐上已冲减了当期利钱收进”。

但是，企业所得税的那个规定是沿袭的财务部2001年的《金融企业管帐轨制》的管帐处置。而目前财务部的那个轨制早已废行，金融机构都实行新的管帐原则，且管帐原则也发作了很大的改变。根据如今新的金融东西管帐原则，金融企业底子不存在表内、表外的说法。所有贷款类资产，假设按摊余成本法核算，就需要根据新金融东西管帐原则确认信誉减值缺失，关于过期贷款资产，即不存在表外确认利钱收进的问题，也不存在过期利钱转表外红冲的问题。

好比，在《证监会发布2021年度上市公司年报管帐监管陈述》就提到了：

3.未确认处于信誉减值第三阶段金融资产的利钱收进

根据企业管帐原则及相关规定，关于以摊余成本计量的金融资产，企业应当根据现实利率法确认利钱收进。对处于用减值第一、第二阶段的金融资产，利钱收进应当根据金融资产的账面余额（不考虑减值影响）乘以现实利率计算确定。

对处于信誉减值第三阶段的金融资产，应当根据该金融资产的摊余成本（账面余额减已计提减值）乘以现实利率的金额确定其利钱收进。

年报阐发发现，个别上市公司的贷款及应收款项已发作信誉减值缺失，被划分为处于信誉减值第三阶段的金融资产，上市公司以其收取利钱可能性较小为由，未能安妥根据原则要求基于该金融资产的摊余成本（账面余额减已计提减值）和现实利率计算利钱收进。此外，关于收取利钱现实可能性较小的贷款及应收款项，上市公司应进一步阐发计提的相关信誉减值预备能否足够。

那就是说，关于处于信誉减值第三阶段的金融资产（即过期贷款资产），最新的管帐处置原则不是在表外核算，仍是仍然需要在表内计提利钱收进，并确认资产减值缺失：

借：应计利钱

贷：利钱收进

借：资产减值缺失

贷：贷款减值预备

所以，金融机构根据新原则，比照原先《国度税务总局关于金融企业贷款利钱收进确认问题的通知布告》（国度税务总局通知布告2010年第23号），现实存在几个问题：

1. 企业所得税关于过期贷款利钱收进冲减当期收进不交税，要管帐必需也红冲转表外核算，但如今新原则不红冲转表外，而是计提预备金，那那个若何处置；

2. 现行金融机构计提预备金中既包罗了贷款本金的部门，也包罗利钱部门。但目前企业所得税关于贷款预备金扣除只是针对本金为根底计提扣除，那个差别招致后期《企业所得税申报表》中预备金的纳税调整若何处置；

3. 表内不断确认利钱（包罗过期贷款利钱的折现回拨），什么时候才气不交企业所得税。是对照原先规则按红冲处置，仍是需要比及贷款资产报损，按资产缺失停止税前扣除。

那些问题都是新金融东西原则施行后，目前金融机构针对过期贷款利钱收进税会差别核算中面对的新的问题。

做者 赵国庆